A aprovação da Reforma Tributária em 2023 representou um dos movimentos mais significativos de reestruturação do sistema fiscal brasileiro nas últimas décadas. Entre as inovações, destacam-se a criação do Imposto sobre Bens e Serviços (IBS) e da Contribuição sobre Bens e Serviços (CBS), tributos de caráter não cumulativo que visam substituir o Imposto sobre Serviço – ISS e o Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços – ICMS (no caso do IBS) e as contribuições ao PIS, Cofins e o IPI (no caso da CBS).
No entanto, a implementação desses novos tributos vem trazendo uma série de debates jurídicos, dentre eles a definição sobre a inclusão ou exclusão do IBS e da CBS na base de cálculo do ICMS e do ISS na fase de transição (2026 a 2033), durante a qual todos eles coexistirão.
Essa questão possui enorme impacto prático para empresas de todos os setores, na medida em que a inclusão do IBS e da CBS nas bases de cálculo do ISS e do ICMS ampliará a carga tributária, afetando diretamente a formação de preços, margens de lucro e a competitividade empresarial.
O raciocínio jurídico e os reflexos práticos
A discussão sobre a exclusão do IBS e da CBS da base de cálculo do ICMS e do ISS não surge do nada: trata-se de uma continuidade do debate travado, ao longo de anos, acerca da inclusão do PIS e da COFINS na base de cálculo de outros tributos. O Supremo Tribunal Federal, ao julgar a “tese do século”, consolidou o entendimento de que o ICMS não compõe a base de cálculo do PIS e da COFINS, justamente por não representar receita ou faturamento da empresa. A lógica agora se repete, mas sob nova roupagem, já que a introdução do IBS e da CBS desperta a necessidade de adaptar esse entendimento à realidade da Reforma Tributária.
Do ponto de vista conceitual, o argumento favorável à exclusão baseia-se na ideia de que tributo não pode ser base de cálculo de outro tributo. Ou seja, IBS e CBS não configuram receita própria da empresa, mas apenas valores arrecadados em nome do fisco. Seguindo essa linha, incluir tais montantes na base de cálculo do ICMS ou do ISS implicaria em efeito cascata e majoração artificial da carga tributária, ferindo princípios como da neutralidade e da capacidade contributiva.
Além disso, enquanto o ICMS e o ISS são tributos indiretos calculados “por dentro” do preço, o IBS e a CBS adotam a técnica “por fora”, evidenciando a diferença entre valor da operação e tributo incidente, indo ao encontro do princípio da simplicidade e da transparência.
Porém, a regra que excluía expressamente o IBS e a CBS da base do ICMS e do ISS, inicialmente prevista, foi suprimida na EC nº 132/2023 e na LC 214/2025. A supressão do texto seria uma mera omissão ou representou a intenção do legislador de incluir o IBS e a CBS na base de cálculo do ISS e ICMS, possibilitando o aumento da carga tributária através da tributação sobre tributo?
A incerteza normativa fomentou a apresentação do Projeto de Lei Complementar (o PLP nº 16/2025) com a finalidade de prever expressamente a exclusão do IBS e da CBS na base de cálculo do ICMS e do ISS, mas que ainda está em tramitação.
E no cenário atual, temos, de um lado, quem sustenta que a exclusão do IBS e da CBS da base de cálculo do ISS e do ICMS dependeria de previsão constitucional e legal específica, assim como ocorre no caso do IPI, em que a Constituição Federal e a Lei Complementar nº 87/1996, estabelecem de forma expressa as hipóteses em que o IPI não integra a base do ICMS.
Por outro lado, entendemos que, à luz da Emenda Constitucional nº 132/2023 e da Lei Complementar nº 214/2025, o IBS e a CBS não se confundem com o valor da operação — isto é, com o preço da mercadoria ou do serviço prestado, por serem calculados “por fora”. Assim, não haveria justificativa para presumir automaticamente sua inclusão na base de cálculo do ICMS e do ISS.
Admitir essa inclusão contrariaria os princípios de neutralidade, simplicidade e transparência que orientam a reforma tributária, cujo objetivo central é evitar distorções na organização da atividade econômica e nas escolhas de consumo.
Além disso, Emenda Constitucional nº. 132/2023 incluiu expressamente o Imposto Seletivo (IS) na base de cálculo do ICMS, o que reforça a ideia de que a inclusão dos novos tributos na base de cálculo do ICMS e do ISS somente pode ocorrer mediante previsão legal explícita.
Perspectivas e cautelas para as empresas
Embora a lógica jurídica aponte para a exclusão, a questão ainda dependerá de regulamentações infraconstitucionais e, muito provavelmente, de pronunciamentos do judiciário. Até lá, o ambiente de incerteza persiste, e caberá às empresas adotarem uma postura estratégica, acompanhando de perto a evolução normativa e jurisprudencial.
Nesse sentido, é recomendável que gestores tributários e jurídicos revisem seus planejamentos fiscais e simulem cenários considerando a hipótese de inclusão e de exclusão, avaliando os reflexos em seus setores de atuação. A construção de estratégias jurídicas preventivas e o acompanhamento próximo das normas de transição da Reforma Tributária podem tornar o negócio mais competitivo.
